Die Klägerin (Kl.) wurde von ihrem Vater testamentarisch zu seiner alleinigen und unbeschränkten Hoferbin (eines Weinguts) eingesetzt. Im Testament war keine Regelung/Verpflichtung betr. Unterhalt/Wohnungsgewährung für die Mutter der Kl. enthalten. Im Januar 2012 verstarb der Vater. Die Kl. erbte das Gut im Wege der Sonderrechtsnachfolge nach der HöfeO RP. Im Juni 2012 schloss sie u.a. einen Vertrag zum Zwecke der Abfindung der weichenden Erben entspr. der HöfeO RP sowie zum Ausgleich der Pflichtteilsansprüche der Mutter sowie der Geschwister ab. Hierin verpflichtete sie sich u.a., an ihre Mutter monatlich einen Betrag i.H.v. 660 € zu zahlen, erstmals einen Monat nach Beurkundung des Vertrages (ab Juli 2012). Des Weiteren wurde der Mutter ein lebenslängliches unentgeltliches Wohnungs- und Mitbenutzungsrecht an einem zum Hof gehörenden Wohnhaus sowie ein Pflegerecht eingeräumt. Das Problem ist/war, ob diese wiederkehrenden Unterhaltsleistungen und die Wohnungsüberlassung (sog. Altenteilsverpflichtungen) als dauernde Last gem. § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG (Sonderausgaben) abgezogen werden können.
Das FA lehnte den Abzug als dauernde Last ab. Das FG bestätigte die Entscheidung des FA. Die wiederkehrenden Leistungen der Kl. an ihre Mutter i.H.v. 660 € monatlich erfüllen nicht die Voraussetzungen des § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG (i.d.F. v. 20.12.2007). Die wiederkehrenden Leistungen seien weder in einem Vermögensübergabevertrag vereinbart noch der Kl. durch Testament aus 1991 auferlegt worden. Nach Ansicht des Gerichts könnten die sich aus § 23 Abs. 2 und 3 HöfeO RP ergebenden Verpflichtungen zu Barleistungen wegen Unbestimmtheit eine für die steuerliche Anerkennung der wiederkehrenden Leistungen zwingend erforderliche, klare und eindeutige einzelvertragliche Regelung über Versorgungsleistungen aufgrund Vermögensübergabe nicht ersetzen. Die sich aus § 23 Abs. 2 und 3 HöfeO RP ergebende gesetzliche Verpflichtung zu Barleistungen seien auch nicht durch die Verträge im Juni 2012 konkretisiert worden. Die wiederkehrenden Leistungen seien nämlich erst nachträglich durch Vertrag vom Juni 2012 vereinbart worden. Zu diesem Zeitpunkt sei kein nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG begünstigtes Betriebsvermögen übertragen worden, da der Hofübergang an die Kl. schon im Januar 2012 erfolgt sei. Zudem seien die wiederkehrenden Leistungen ohne jegliche Bezugnahme auf etwaig übertragenes Vermögen vereinbart worden.
Die Streitfrage betraf zwar die Einkommensbesteuerung 2012 und 2013. Die hier maßgebende Vorschrift des § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG wurde mit Wirkung ab Veranlagungszeiträumen 2015 aufgehoben und durch Abs. 1a Nr. 2 ersetzt (Gesetz zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften v. 22.12.2014, BGBl. I 2014, 2417). Nach dem ab 2015 geltenden Recht können lebenslängliche und wiederkehrende Versorgungsleistung ebenfalls nur als Sonderausgeben abgezogen werden, wenn sie auf einem Vermögensübertragungsvertrag beruhen, in dem die gegenseitigen Rechte und Pflichten klar und eindeutig sowie rechtswirksam vereinbart bzw. testamentarisch angeordnet wurden und die Leistungen wie vereinbart tatsächlich erbracht werden.
Um eine steuerrechtliche Zurechnung von Versorgungsleistungen zu den begünstigten wiederkehrenden Leistungen und Sonderausgaben i.S.v. § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG zu erreichen, sollten die Vorgaben des BMF v. 11.3.2010 – IV C 3-S 2221/09/10004, BStBl. I 2010, 227 = ErbStB 2010, 170 [Krämer] (sog. IV. Rentenerlass) beachtet werden (mit den Änderungen durch BMF v. 6.5.2016 – IV C 3-S 2221/15/10011:004, BStBl. I 2016, 476 = ErbStB 2016, 208 [Günther]). Zur Schriftform von Vermögensübergabeverträgen vgl. BFH v. 15.9.2010 – X R 13/09, BStBl. II 2011, 641 = ErbStB 2011, 66 [Rothenberger]. Aus der Lit. Wälzholz, GmbH-StB 2010, 206, und zur Bemessung von unbaren Altenteilsleistungen in der Land- und Forstwirtschaft z.B. BayLfSt v. 23.12.2019 – S 2221.1.1-10/49 St 32, juris: FMNR5a2130019).
Bei Planung testamentarischer Anordnungen und/oder Vermögensübergabeverträgen sollte nicht davon ausgegangen werden, dass die Bestimmungen in den Höfeordnungen (jedenfalls wie hier in § 23 Abs. 2 und 3 HöfeO RP) (automatisch) klare und eindeutige einzelvertragliche oder testamentarische Regelungen ersetzen können; zu vertiefenden Ausführung betr. das Höferecht s. die Urteilsgründe. In vergleichbaren (schon verwirklichten) Fällen (Ablehnung als Sonderausgaben) sollten die Bescheide in Hinblick darauf, dass die Revision beim BFH anhängig ist (BFH X R 4/20), offengehalten werden.
FG Rheinland-Pfalz v. 31.7.2019 – 1 K 1053/17, ErbStB 2020, 152
